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这期刊发的《工作论文》是由郑秉文、吴孝芹撰写的《中国养老金税式支出测算及其结果评估》。如引用,请注明出处并通知作者——编者。

 

中国养老金税式支出测算及其结果评估

 

郑秉文

全国政协委员

中国社科院世界社保研究中心主任 

吴孝芹

山东工商学院讲师

  

【摘  要】测算中国养老金税式支出总额对正确评估养老金制度现状、明确改革取向和拓展研究前沿非常重要。文章首先锚定《企业所得税法》和《个人所得税法》,以“两法口径”作为估算养老金税式支出的基准税制,“财政口径”和“全域口径”作为辅助,采用收入放弃法对包括3个支柱和全国社保基金在内的四个板块的中国养老金税式支出逐一分析和估算,最终得出养老金体系税式支出总额。从估算结果看,在中国养老金体系中,国家承担的财政责任重大,企业承担的融资负担沉重,从而再次印证了近5年来连续大幅降费的必要性;虽然3个估算口径得出的结果存在较大差距,但均表明:企业降低的税式支出应尽快平移到第二、第三支柱,加大其税优政策力度;养老基金存量巨大而投资产生的税式支出比例较小,应加快投资改革的步伐,提高养老金制度可持续性;为推进发展多支柱养老金制度,应适时建立养老金税式支出统计测算制度。

【关键词】税式支出  基准税制  税收优惠  养老金改革  测算 

20世纪60年代“税式支出”概念提出以来,国外关于税式支出的理论研究及其应用发展迅速,包括养老金在内的税式支出已普遍纳入预算管理,欧盟国家已开发出精确衡量养老金税式支出的微观模拟模2014OECD专项开展养老金税收优惠政策效果评估项目,对OECD各国的养老金税式支出进行测算比较,评估其对养老金制度财务可持续的影响,为各国调整养老金税收优惠政策提供了依据。中国改革开放后,税式支出研究才逐渐起步,基层财税部门的税式支出统计测算工作至今只有十多年的历史,税式支出管理系统尚未建立,更未纳入各级政府预算。目前,中国养老金制度已覆盖90%的法定人口,亟需对养老金制度体系的税式支出进行一次“摸底”,并对养老金税优政策进行评估。

从目前中国全面深化改革的角度看,估算养老金税式支出的规模有利于评估税收政策在民生兜底性社会政策中的推动作用,权衡优惠政策作为一种财政资源在社会建设和经济建设中的比例配置,掌握政府的财政支出与税式支出在社会基础设施建设中的主动权;从完善社会保障制度的角度看,对养老金税式支出开展制度化的估算将有助于了解财政在社会保障制度再分配功能中发挥的作用,发现养老金三支柱中的短板及其实施税收优惠政策的着力点,前瞻人口老龄化背景下养老金财务可持续性发展趋势及其财政的承受能力边界;从养老金研究的学术视角看,开展养老金税式支出研究并对其进行估算将会丰富国内税式支出研究的内涵和拓展养老金理论研究的前沿,增加一个养老金国际比较的维度和对标国际的工具,进而带动医疗健康保险等相关社会保障领域的税式支出研究与估算。对养老金税式支出进行估算既是一项规范研究,也是一项实证研究,因为既涉及财政和税收的理论争议,又涉及税收政策在执行层面的许多复杂操作细节;估算养老金税式支出既是经济学的研究范畴,也是法学的研究题目之一,涉及对诸多税法和制订优惠政策的行政法规性质和归属的判断,涉及税收优惠政策的成本收益分析等。

本文的主要任务是在探索确立中国养老金基准税制的基础上,尝试对整个养老金体系进行一次较为全面的税式支出估算,进而对养老金制度存在的主要问题作出基本判断并提出改革建议,在税式支出研究和养老金研究领域中做一次拾遗补缺式探索。

 

一、养老金税式支出的基准、方法与主要结果

税式支出是指由于“优惠政策”导致对基准税制的偏离,包括各种豁免与扣除,或者特殊退税、税率优惠与延迟征税等所产生的隐性支出。养老金税式支出的研究主要有两方面内容,一是金额估算,一是效应分析,其中,金额估算是基础,效应分析是目的。OECD和欧盟等发达国家都将养老金税式支出列入财政预算之中,例如,美国“1974年国会预算法”明确规定联邦预算必须列出养老金税式支出表。估算养老金税式支出的前提是确定一个基准,以测算优惠政策导致“偏离”的幅度和金额。这就涉及估算方法的选择、基准税制的“认同”、估算结果的评估等。对中国养老金体系税式支出进行估算,寻找和确定基准税制是一项比较复杂的工作,涉及很多相关因素和一定的价值判断。为此,本文采用“一个基准”和“两个口径”的路径试图解决这个问题。所谓“一个基准”就是基准税制,同时为了多维度分析中国养老金体系存在的问题,本文还选择另外两个口径作为辅助的测度手段,对养老金制度税式支出进行比较分析。

(一)养老金税式支出的估算方法

虽然税式支出的实质是政府财政支出,其对政府财政支出具有替代性,但由于表现形式是税收优惠,这种“隐蔽性”造成了对其估算的困难,成为税式支出与政府预算直接支出之间存在的最大区别。养老金税式支出的“隐蔽性”在长达几十年的积累过程中使人们容易“忘记”税收优惠的存在,这为估算带来一定困难。归纳起来,各国对税式支出的估算大致采取以下4种方法:(1)收入放弃法。它将政府因实施税优政策而损失的财政收入视为税式支出的成本,以此来估算税收收入的减少额,属于典型的事后估算,且不考虑纳税人行为反应的任何变化。(2)收入收益法。与收入放弃法相反,属于事先估算,假定某种税收优惠被取消之后带来政府收入的增加,并以此作为税式支出成本,这就需要考虑纳税人在取消税优政策后的行为反应。(3)等额支出法。假定某项税式支出被某项预算支出取代,估算需要多少预算支出才能达到同样的养老金待遇水平。(4)动态预测法。该方法虽然复杂,但被视为估算养老金税式支出规模与效果的最佳方法,也被称为全生命周期估算法,估算个人从工作到退休的税式支出导致的“税收节约额”现值,对所有个人逐年进行终生模拟,包括职场转换、职业变更、缴费、养老金权益积累和养老金待遇等,并为每个国家建立动态微观仿真模型。

几十年来,绝大部分发达国家采取的是收入放弃法,OECD推荐的也是该方法,鉴于此,本文也采用收入放弃法。在该方法中有总量、分布和微观3种算法:总量算法是指采用全口径的宏观统计数据来测算税式支出规模;分布算法则针对享受不同税收优惠的不同类型的纳税主体分别设置计算公式,并通过最终加总得到税式支出总额;而微观算法是指使用微观数据并借助计量模型模拟出税式支出的金额。本文使用分布算法,即对养老金体系的第一、第二、第三支柱和全国社保基金进行第一层分解,然后对每个支柱按缴费、投资和领取3个环节进行分解,再按不同税种进行分解,最终加总得出。

(二)养老金税式支出的基准税制与两个口径

在对养老金税式支出进行估算之前,首先要解决的是哪些税优项目属于对基准税制的“偏离”,哪些税优项目是基准税制里的“法定内容”,只有先确定了这个“锚”,才能找到测算税式支出的“起点”。换言之,划清和确定税式支出与基准税制的边界是估算税式支出的基础。发达国家和国际组织在理论与实践中对如何确定基准税制存在争议,测算口径差异较大。确定基准税制的本质是确定什么是税收优惠。税收优惠一般具有3个特征:一是税收优惠以组织与个人负有纳税义务为前提;二是法定基准纳税义务本身的变化不属于税收优惠;三是税收优惠具有明确的政策目标目前中国税收优惠政策繁多,需要考虑简便易行和法理基础等。


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